Лизинг

Бухучет. Налог на прибыль

ООО «Ставропольаудит» предоставляет Вам консультационные услуги по  Вашему вопросу.

Вопрос:   Просим Вас разъяснить порядок  ведения налогового и бухгалтерского учета лизингового имущества на балансе лизингополучателя по окончанию договора лизинга, если  основное средство  числится на балансе лизингополучателя, при начислении амортизации в бухгалтерском учете применяется метод уменьшаемого остатка  с повышающим коэффициентом 3 и по окончанию договора лизинга основное средство еще недоамортизировано. Можем ли  мы остаточную стоимость, при отражении  выбытия ОС, отнести на затраты предприятия (сч. 20) или на прочие расходы (сч. 91.02)?

Ответ:

Бухгалтерский учет.

Первоначальная стоимость предмета лизинга. Согласно п. 1 ст. 28 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входят возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. При этом в общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей отражается проводкой:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам",

- начислены лизинговые платежи.

Срок службы. В п. 2 ст. 31 Федерального закона "О финансовой аренде (лизинге)" установлено следующее правило. Предмет лизинга амортизируется той стороной договора, на чьем балансе учитывается данный объект. Таким образом, если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то именно он его и амортизирует.

Для расчета суммы амортизационных отчислений необходимо установить срок полезного использования объекта. Согласно п. 20 ПБУ 6/01 в бухгалтерском учете определение срока полезного использования объекта основных средств (ОС) производится исходя из:

- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды).

Так как предмет лизинга фактически находится в аренде, организация может установить срок полезного использования объекта, равный сроку договора лизинга. Начисление амортизации в отношении предмета лизинга происходит в общем порядке, то есть начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и полного погашения стоимости основного средства либо его списания со счетов бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01).

В бухгалтерском учете сумма амортизационных отчислений отражается по дебету счетов учета издержек производства (обращения) в корреспонденции со счетом 02 "Амортизация основных средств".

Порядок списания зависит от условий договора.

Начисленная на счете 02 сумма амортизации списывается в кредит счета 01, а остаточная стоимость, образовавшаяся на счете 01, относится на дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" только в том случае, если лизинговое имущество возвращается лизингодателю.

В Вашем случае, если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то при выкупе лизингового имущества и переходе его в собственность лизингополучателя, при условии погашения всей суммы предусмотренных договором лизинга лизинговых платежей, производится на счетах 01 "Основные средства" и 02 "Износ основных средств" внутренняя запись, связанная с переносом данных с субсчета по имуществу, полученному в лизинг, на субсчет собственных основных средств (п. 11 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга).

В бухгалтерском учете лизингополучателя будут сделаны следующие проводки:

В случае включения сумм выкупной стоимости имущества в лизинговые платежи (либо ее уплаты одновременно с лизинговыми платежами, но без включения в эти платежи) вычет НДС производится в полной сумме на основании счетов-фактур, оформленных лизингодателем по лизинговым платежам (с учетом выкупной стоимости имущества).

Если выкупная цена предмета лизинга выделена отдельно, лизингодатель (после передачи права собственности на лизинговое имущество) обязан оформить счет-фактуру на передаваемое имущество, в котором и укажет сумму выкупной стоимости, полученной сверх лизинговых платежей, а также соответствующую ей сумму НДС. Данный счет-фактура будет являться основанием для принятия к вычету налога, уплаченного лизингополучателем в выкупной цене.

Налог на прибыль.

Стоимость лизингового имущества. Первоначально стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, согласно ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. В первоначальную стоимость предметов лизинга не включаются суммы налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с нормами НК РФ. Кроме того не включаются в первоначальную стоимость имущества, являющегося предметом лизинга, в частности:

- расходы лизингополучателя, связанные с вводом этого имущества в эксплуатацию, произведенные в соответствии с условиями договора лизинга (Письмо Минфина России от 19 ноября 2012 г. N 03-03-06/1/594);

- расходы лизингополучателя на доведение этого имущества до состояния, в котором оно пригодно для эксплуатации (Письма Минфина России от 27 июля 2012 г. N 03-03-06/1/363, от 25 июля 2012 г. N 03-03-06/1/359, от 19 октября 2011 г. N 03-03-06/1/677);

- расходы лизингополучателя на доставку этого имущества (Письмо Минфина России от 3 февраля 2012 г. N 03-03-06/1/64);

- расходы, понесенные лизингополучателем по таможенному оформлению предмета лизинга, в соответствии с договором лизинга (Письмо УФНС России по г. Москве от 21 декабря 2011 г. N 16-15/123402@).

Указанные расходы могут быть учтены для целей налогообложения прибыли организации при условии их соответствия критериям, установленным ст. 252 НК РФ, на основании соответствующих положений НК РФ.

Амортизация предметов лизинга. Пунктом 10 ст. 258 НК РФ определено, что имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора лизинга.

Лизинговые платежи. Под лизинговыми платежами согласно п. 1 ст. 28 Федерального закона "О финансовой аренде (лизинге)" понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга. В общую сумму лизинговых платежей входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Если условиями договора лизинга предусмотрен выкуп лизингополучателем предмета лизинга, общая сумма договора включает плату за право владения и пользования предметом лизинга и плату за приобретение предмета лизинга в собственность по окончании договора лизинга (выкупная цена предмета лизинга).

В случае если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами признаются арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии со ст. ст. 259 - 259.2 НК РФ.

Выкупная стоимость. Лизинговые платежи (как и арендная плата вообще) представляют собой плату за пользование чужим имуществом, а выкупная стоимость - это расходы на приобретение объекта лизинга, которые в соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются.

Для целей налогообложения прибыли расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю предлагается считать расходами на приобретение амортизируемого имущества и списывать посредством механизма амортизации в соответствии со ст. ст. 256 - 259 НК РФ.

Таким образом, согласно позиции проверяющих, лизинговый платеж может быть отнесен к прочим расходам только в той части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование. При этом выкупная цена предмета лизинга в составе лизинговых платежей, включаемых в прочие расходы в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, для целей налогообложения прибыли не учитывается.

Суммы, уплачиваемые в счет оплаты выкупной цены предмета лизинга, до перехода права собственности на предмет лизинга лизингополучателю (реализации лизингового имущества) следует рассматривать для целей налогового учета у лизингодателя и лизингополучателя как авансовые платежи.

Этот взгляд многократно воспроизведен в письмах (Письма Минфина от 04.03.2008 N 03-03-06/1/138, от 02.06.2010 N 03-03-06/1/368, от 06.02.2012 N 03-03-06/1/71, от 25.06.2009 N 03-03-06/1/428, от 04.03.2008 N 03-03-06/1/138, от 27.04.2007 N 03-03-05/104, от 30.03.2007 N 03-03-06/1/194, от 05.09.2006 N 03-03-04/1/648, от 12.07.2006 N 03-03-04/1/576, от 11.05.2006 N 03-03-04/1/431, от 24.04.2006 N 03-03-04/1/392, от 15.02.2006 N 03-03-04/1/113, от 09.11.2005 N 03-03-04/1/348, от 24.05.2005 N 03-03-01-04/1/288, от 08.04.2005 N 03-03-01-04/1/174, от 03.03.2005 N 03-06-01-04/125, ФНС России от 26.05.2010 N ШС-37-3/2514@, УФНС России по г. Москве от 16.05.2011 N 16-15/047456@, от 15.02.2007 N 09-14/014329, от 13.09.2006 N 20-12/83857, от 28.04.2006 N 20-12/35846@), такой же подход активно реализуется при осуществлении налогового контроля.